Ни дня без инструкций
Поиск
Ни дня без инструкций
Бухгалтерия

Учет по налогу на прибыль на основании ПБУ 18/02

ПБУ 18/02 — это законодательно установленный порядок расчетов по налогу на прибыль. Это обязанность всех российских организаций, в том числе учреждений бюджетной сферы.

Кто применяет ПБУ 18/02

Чиновники определили на законодательном уровне, кто должен применять ПБУ 18/02. Специальное положение обязательно к применению для всех российских организаций, которые применяют ОСНО и являются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

ВАЖНО!
СМП вправе принять решение вести БУ и НУ по положениям ПБУ 18/02. Решение необходимо закрепить в учетной политике, как и обоснование, почему СМП применяет эти нормы отражения расчетов по налогу на прибыль организаций.

В нормах имеются исключения. К тем, кто может не применять ПБУ 18/02, отнесли:

  • государственные и муниципальные учреждения и организации государственного сектора управления;
  • кредитные, банковские и кредитно-финансовые организации;
  • некоммерческие компании и организации;
  • хозяйствующие субъекты малого предпринимательства;
  • иные фирмы, которые вправе вести упрощенный бухучет.

Для чего применяют ПБУ 18/02

Порядок отражения одной и той же операции в налоговом и бухучете иногда существенно отличается. Например, при отражении доходов либо некоторых видов расходов в бухучете операцию приходуют одновременно, причем в полном объеме. А в налоговом учете, к примеру, те же доходы и расходы, необходимо принять к учету равными частями в течение определенного периода. Некоторые виды затрат вовсе не отражаются.

Следовательно, в данных налогового и бухучета неизбежно появляются разницы. А расхождения недопустимы. Для выравнивания данных двух учетов и показателей бухгалтерской отчетности и отчетов налоговикам чиновники определили необходимость использования ПБУ 18/02. Это и есть ключевая цель.

Расхождения в учете: правила по ПБУ

Если сведения налогового и бухучета не совпадают — это означает возникновение расхождения, или разницы. Разницы возникают и по доходам, и по расходам компании. Причиной расхождений в учете являются разные способы признания доходов и расходов для каждого из видов учетов.

Расхождения по ПБУ разделяют на постоянные и временные. Важно правильно разделять разницы по видам. В противном случае при исчислении сумм налога на прибыль возникнут ошибки, что приведет к штрафным санкциям.

Таблица: причины возникновения расхождений

Вид расхождения по ПБУ

Причины возникновения

Постоянные

  • в бухучете расход или доход приняты в полном объеме, а в НУ только в пределах лимита либо не признаны вовсе;
  • в НУ не учтены затраты организации по безвозмездной передаче имущества и расходы, связанные с передачей;
  • убытки и потери прошлых периодов, которые не признаются в НУ ни в текущем, ни в будущих периодах.

Временные вычитаемые

  • способ признания коммерческих и управленческих затрат, выбранный для целей НУ, не тождественен со способом, принятым для бухучета;
  • при реализации основного средства способ определения остаточной стоимости не совпадает со способом, выбранным для целей ведения бухучета;
  • наличие кредиторской задолженности за приобретенные товары, работы, услуги у организаций, которые применяют кассовый метод;
  • убытки и потери прошлых периодов, не использованные для уменьшения налога на прибыль в текущем периоде, но которые будут учтены в будущем.

Временные налогооблагаемые

  • способ признания процентов по займам и кредитам, выбранный для целей ведения НУ, не совпадает со способом, выбранным для БУ;
  • способ начисления амортизации в БУ не совпадает со способом начисления в НУ;
  • выручка от продаж, проценты с доходов для целей ведения НУ признают кассовым методом, а для БУ — методом начисления.

Временные разницы

Временные расхождения — это разницы, которые в бухучете приняты одновременно, например, в одном отчетном периоде. А в налоговом — равными частями в течение нескольких периодов. Ключевое отличие от постоянных разниц по ПБУ заключается в том, что показатель временных расхождений постоянно стремится к нулю, и по истечению определенного отрезка времени показатели учетов сравняются.

Временные разницы по доходам относят к отложенным налоговым активам (ОНА), а расходы — к отложенным налоговым обязательствам (ОНО). Особенности применения раскрыты в п. 18 ПБУ 18/02. Временные разницы следует учитывать отдельно по каждому виду актива или обязательства. Придется организовать аналитический учет в разрезе основных средств, резервов и прочих объектов. Рекомендуется вводить субсчета при необходимости.

Рассмотрим пример. Организация приобрела основное средство стоимостью 150 000 рублей и ввела его в эксплуатацию. Срок полезного использования объекта — 6 лет. По нормативам учетной политики компании для целей ведения бухучета принят метод начисления амортизации пропорционально объему произведенной продукции. В учетной политике организации выбран линейный метод начисления амортизации. По этой причине сумма ежемесячных амортизационных отчислений по объекту основных средств отличается. Каждый месяц возникает разница между данными НУ и БУ. Но по окончанию срока полезного использования стоимость актива полностью самортизируют, как в налоговом, так и в бухучете. Сумма амортизационных отчислений по окончанию 6 лет составит 150 000 рублей, по НУ и БУ. Разница по окончанию срока полезного использования сойдет к нулю. Это и есть временная разница по ПБУ.

Другой пример. В компании выбраны разные методы отражения отпускных в НУ и БУ. В бухучете организация ежемесячно формирует резерв предстоящих расходов. Для этого каждый месяц компания списывает определенную сумму в дебет затратного счета в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих периодов». В НУ затраты по отпускным списываются в том месяце, на который фактически пришелся отпуск работника. Каждый месяц возникает разница в виде сумм, списанных на формирование резервного фонда по нормативам ПБУ 18/02. После того, как работник использует отпуск, в НУ бухгалтер сформирует затраты на всю сумму начисленных отпускных. Итоговая величина начисленных отпускных по НУ совпадет с суммой, которая в течение нескольких предыдущих месяцев начислялась в резерв по БУ. Расхождения НУ и БУ будут сведены к нулю по ПБУ 18/02.

Постоянные разницы

Если говорить о постоянных разницах, то к ним относят операции, которые отражаются только в одном из учетов. То есть появившийся разрыв никогда не сравняется. Постоянные разницы никогда не будут равны нулю.

Постоянное различие по доходным операциям отражают в учете как постоянный налоговый актив (ПНА), а по расходным операциям — как постоянное налоговое обязательство (ПНО).

Поясним на примере. Организация оплатила рекламные издержки на сайте на сумму 250 000 рублей. В бухучете эти затраты списаны в полном объеме. По нормам НК РФ, в налоговом учете рекламные расходы признаются в размере не более 1% выручки от реализации. Компания вправе списать в НУ только 40 000 рублей (1% от выручки). А остаток в 210 000 рублей не признают в НУ ни в текущем периоде, ни в будущих. Разница никогда не приблизится к нулю, следовательно, это постоянная разница.

Проводки для временных разниц

Порядок составления бухгалтерских записей зависит от того, какой является временная разница. Выделяют две: вычитаемая и налогооблагаемая. Определить вид расхождения по ПБУ просто, достаточно определить, какая из прибылей, налоговая или бухгалтерская, стала больше после возникновения временной разницы. Требуется вычитать.

Если налоговая прибыль оказалась больше, чем бухгалтерская, то разница — вычитаемая по ПБУ 18/02. В таком случае формируется отложенный налоговый актив или ОНА. Величина ОНА определяется как произведение суммы разницы на ставку по налогу на прибыль. Бухгалтер формирует следующую запись:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Отражен отложенный налоговый актив (ОНА)

09

68

Если налоговая прибыль стала меньше, чем бухгалтерская, то расхождение признается налогооблагаемым. В такой ситуации формируется отложенное налоговое обязательство (ОНО). Размер ОНО определяется по ПБУ как произведение налоговой ставки на сумму временной разницы. Бухгалтер делает следующую проводку:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Отражено отложенное налоговое обязательство (ОНО)

68

77

Проводки для постоянных разниц

Для отражения в учете постоянных разниц необходимо определить ее вид. То есть каким является расхождение: положительным или отрицательным. Для этого тоже требуется определить, какая из прибылей оказалась меньше, налоговая или бухгалтерская.

Если налоговая прибыль оказалась меньше, чем бухгалтерская, то постоянная разница признается положительной. В этом случае формируется постоянное налоговое обязательство (ПНО). Размер ПНО рассчитайте, умножив сумму расхождения на ставку по налогу на прибыль. Одновременно составьте проводку:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сформировано постоянное налоговое обязательство

99

68

Если налоговая прибыль стала меньше бухгалтерской, то разницу считают отрицательной. В таком случае в учете формируется постоянный налоговый актив (ПНА). Сумма ПНА определяется аналогично, как произведение разницы в денежном выражении на налоговую ставку. Составляется проводка:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сформирован постоянный налоговый актив

68

99

Расхождения и налог на прибыль

Нормативы ПБУ 18/02 устанавливают, что прибыль по бухучету, умноженная на налоговую ставку (в 2020 году составляет 20%), признается условным расходом по налогу на прибыль. Соответственно, убыток по бухучету, помноженный на налоговую ставку, признается условным доходом по налогу на прибыль. Условный расход по налогу на прибыль отражают по дебету бухсчета 99 и кредиту счета 68. Условный доход по налогу на прибыль отражают обратной записью по дебету счета 68 и кредиту бухсчета 99.

Прибыль по НУ, помноженную на ставку, называют текущим налогом на прибыль. По ПБУ, отдельной проводки для отражения суммы текущего налога на прибыль не формируют.

Суммы условного дохода или расхода по налогу на прибыль выравниваются по отношении к текущему при помощи ОНА, ОНО, ПНО и ПНА.

Погашение отложенных обязательств и активов по налогам

Временные расхождения — это те разницы, которые по истечению какого-либо периода времени полностью приравняются к нулю. По мере их сокращения либо полного аннулирования следует списывать отложенные налоговые активы или обязательства. То есть гасить ОНА или ОНО (ПБУ 18/02). Для погашения сумм ОНА или ОНО в учете формируются следующие записи:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Погашен ОНА (полностью или частично)

68

09

Погашен ОНО (полностью или частично)

77

68

Не всегда сумму отложенного налогового актива или обязательства возможно полностью погасить. Например, при различных способах начисления амортизации в БУ и НУ возникла временная разница по ПБУ. Если основное средство реализуют либо спишут до истечения срока полезного использования, то временное расхождение никогда не исчезнет. В таком случае остаток непогашенного ОНА или ОНО следует списать на 91 счет бухучета «Прочие доходы/расходы».

В учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02) составляются следующие бухгалтерские записи:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Списан непогашенный остаток ОНА

91

09

Списан непогашенный остаток ОНО

77

91

Расхождения в отчетности

В бухгалтерском балансе отражайте отложенные налоговые активы и обязательства по рекомендациям Минфина и по действующим ПБУ. ОНА следует включить в состав внеоборотных активов организации. ОНО включите в состав долгосрочных обязательств пассива баланса. А вот постоянные налоговые активы и обязательства в бухгалтерском балансе не отражаются.

В отчете о финансовых результатах компании постоянные разницы следует отразить, как и изменения временных расхождений. Под изменениями принимаются ОНА и ОНО, возникшие или погашенные в отчетном периоде, помноженные на ставку по налогу на прибыль.

Текущий налог на прибыль отражают в отчете о финансовых результатах. В отчете предусмотрена отдельная строка для этого показателя. В бухгалтерском балансе отражают только переплату по текущему налогу на прибыль либо недоимку по нему. Причем переплату отразите в составе дебиторской задолженности, а недоимку включите в состав краткосрочных обязательств. Условный доход или расход по налогу на прибыль ни в бухбалансе, ни в отчете о финрезультатах не отражается.

В пояснительной записке к бухгалтерскому балансу следует указать следующую информацию:

  • условный расход (доход) по налогу на прибыль;
  • постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде;
  • постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах;
  • суммы ПНО, ПНА, ОНА и ОНО;
  • суммы ОНА и ОНО, списанные в связи с выбытием (продажей, ликвидацией или безвозмездной передачей) актива или обязательства.

Порядок применения на примерах

ПБУ раскрывает особые правила составления бухгалтерских записей. Проводки по ПБУ 18/02 с примерами для постоянных и временных расхождений по налогу на прибыль.

Пример: отражаем ПНО и ПНА.

Организация провела мероприятие по поводу юбилея компании для своих сотрудников. На корпоратив было израсходовано 200 000 рублей. Затраты приняты к учету в полном объеме, в составе прочих расходов. В налоговом учете такие затраты не отражаются (по ПБУ). Следовательно, в бухучете необходимо отразить 20% налога на прибыль от затрат ПНО.

Составляем бухгалтерские записи по ПБУ:

  • Дт 91 Кт 60 — 200 000 руб. — учтены затраты на корпоратив в составе прочих расходов компании;
  • Дт 99/ПНО Кт 68 — 40 000 руб. — начислен ПНО.

Для отражения ПНА необходимо зарегистрировать обратную проводку: Дт 68 Кт 99/ПНА.

Пример: отражаем в учете ОНА.

В прошлом отчетном периоде убыток составил 4 миллиона рублей. ОНА составляет 20% — 800 000 рублей. Прибыль НУ в текущем периоде составила:

  • 1 квартал — 2 000 000 руб.;
  • 2 полугодие — 4 000 000 руб. (нарастающим итогом).

В расходах 1 кв. 2020 г. компания вправе учесть часть убытков 2019 г. — в сумме 2 млн рублей. За 1 полугодие — зачесть ОНА в полном объеме — 4 млн рублей. Погашаем ОНА за 1 кв. в сумме 400 000 рублей (2 000 000 × 20%). За 1 полугодие — 400 000 рублей.

Отражаем проводки по ПБУ для учета налога на прибыль:

  • Дт 09 Кт 68 — 800 000 руб. — отражен ОНА прошлого периода;
  • Дт 68 Кт 09 — 400 000 руб. — отражено частичное списание ОНА (1 квартал 2020 г.);
  • ДТ 68 Кт 09 — 400 000 руб. — ОНА полностью погашено по результатам 1 полугодия.

Если на конец отчетного года по счету 09 имеется остаток, то принудительного закрытия не требуется. Конечное сальдо следует отразить в строке 1180 бухгалтерского баланса «ОНА».

Распечатать
Задавайте вопросы, и мы дополним статью ответами и пояснениями!
Поделитесь с друзьями:
Вместе с эти материалом часто ищут:
Ставка ФОМС — это размер обязательных отчислений на медицинское страховое обеспечение. За счет этой госпрограммы обеспечивается бесплатная медицинская помощь. Основным источником финансирования ОМС являются страховые взносы, исчисляемые с доходов работников. Об особенностях начисления ФОМС, проценте отчисления 2020 расскажем в статье.
6 января 2019
Проверка задолженности по налогам — это способ избежать ареста счетов организации. Чтобы не допустить негативных последствий, необходимо не только своевременно рассчитываться по обязательствам перед бюджетом, но и контролировать поступление средств. Ведь не всегда организацию уведомляют о долге. Узнайте, как проверить задолженность по налогам.
30 января 2019
Статус плательщика в платежном поручении — это важный реквизит финансового документа, который позволяет идентифицировать вид производимого платежа, категорию самого плательщика, а также определяет группу получателей денежных средств. Узнайте, как указать его правильно.
4 июля 2018

ОКПО — это специальный код, который присваивается конкретному экономическому субъекту. Он требуется при заполнении некоторых первичных документов, при заключении договоров, для участия в государственных закупках и прочих хозяйственных операциях. Расскажем, как узнать ОКПО по ИНН.

1 марта 2019